Консультация предоставлена 21 апреля 2026 г.
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В анализируемой ситуации приобретенный товар принимается к бухгалтерскому и налоговому учету на дату перехода права собственности на него к организации-покупателю (т.е. в момент передачи поставщиком товара первому перевозчику).
Обоснование вывода:
Бухгалтерский учет
При ведении бухгалтерского учета товаров следует руководствоваться требованиями и рекомендациями:
- ФСБУ 5/2019 "Запасы", утв. приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019);
- Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утв. письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, которые применяются торговыми организациями.
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, если иное не установлено ФСБУ 5/2019 (п. 9 ФСБУ 5/2019).
При перечислении иностранному поставщику предоплаты в валюте организация в общем случае отражает в бухгалтерском учете сумму аванса в рублях по курсу ЦБ РФ на дату его перечисления и в дальнейшем эту сумму не пересчитывает (в том числе и на отчетную дату) (пп. 9, 10 ПБУ 3/2006). Соответственно, стоимость товаров представляет собой рублевый эквивалент суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату осуществления предоплаты. В этом случае курсовые разницы по счету учета расчетов с поставщиком товаров, выраженным в валюте, в бухгалтерском учете у организации не возникают (пп. 3, 11 ПБУ 3/2006).
Согласно п. 5 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности). То есть товар покупатель должен отразить на своем балансе в момент перехода к нему права собственности, даже если он пока не поступил на склад. Это подтверждается также п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997).
Момент перехода рисков гибели и повреждения товара по ИНКОТЕРМС не определяет переход права собственности. Так, например, в постановлении ФАС Московского округа от 15.09.2006 N КА-А41/8496-06 указано, что "правила ИНКОТЕРМС не регулируют момент перехода права собственности на передаваемую вещь, регулируя момент перехода рисков утраты и повреждения имущества".
Можно предположить, что оба государства являются на дату заключения контракта участниками Конвенции Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров (заключена в г. Вене 11.04.1980) Поэтому Конвенция подлежит применению для определения прав и обязанностей сторон по настоящему контракту. Аналогичный вывод следует, например, из решения Международного коммерческого арбитражного суда при Торгово-промышленной палате Российской Федерации от 09.04.2002 N 89/20012.
В ст. 30 Конвенции указано, что продавец обязан поставить товар, передать относящиеся к нему документы и передать право собственности на товар в соответствии с требованиями договора и настоящей Конвенции.
Если продавец не обязан поставить товар в каком-либо определенном месте, его обязательство по поставке заключается в сдаче товара первому перевозчику для передачи покупателю (п. "а" ст. 31 Конвенции). В рассматриваемом случае в контракте прямо указан переход права собственности в момент передачи товара первому перевозчику, указанному в международной транспортной накладной на перевозку товара.
Отметим, что судьи в большинстве своем исходят из необходимости принятия покупателем к учету товаров на дату перехода к нему права собственности на них, что оговаривается условиями контракта (см. постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 30.11.2012 N Ф08-6979/12 по делу N А32-48947/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 26.12.2011 N Ф04-6829/11 по делу N А27-3297/2011, ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 N А52-3413/2009, ФАС Поволжского округа от 15.07.2010 по делу N А55-29172/2009 (определениями ВАС РФ от 25.11.2010 N ВАС-14097/10 и от 18.10.2010 N ВАС-14097/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Московского округа от 15.02.2011 N КА-А40/135-11 по делу N А40-23894/10-142-106, от 11.03.2010 N КА-А40/1399-10 по делу N А40-79346/09-140-592, ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2009 N Ф04-1132/2009(1304-А45-14), ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2009 N А33-11818/07-Ф02-152/09).
Если договором момент перехода права собственности не определен, но в нем указано, что поставка осуществляется на условиях ИНКОТЕРМС, то датой перехода права собственности может считаться дата перехода риска случайной гибели или повреждения товара (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.06.2013 N Ф08-3212/13, Девятого ААС от 05.12.2013 N 09АП-38733/13, Двенадцатого ААС от 14.01.2013 N 12АП-10108/12 (оставлено в силе постановлением ФАС Поволжского округа от 30.04.2013 N Ф06-2943/13), Семнадцатого ААС от 23.07.2010 N 17АП-6545/10). Однако в анализируемой ситуации дата перехода права собственности определена в самом контракте.
Таким образом, приобретенный товар принимается к бухгалтерскому учету на дату перехода права собственности на него к организации-покупателю (т.е. в момент передачи поставщиком товара первому перевозчику).
Налог на прибыль
Если товары приобретены для перепродажи, то их стоимость уменьшает доходы от их последующей реализации (подп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ). Если товары приобретены для использования в производстве, то их стоимость может быть учтена в прямых или косвенных расходах в зависимости от учетной политики организации. Косвенные расходы учитываются в том периоде, в котором они переданы в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ), а прямые - по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Нормы главы 25 НК РФ не содержат специальных правил пересчета затрат в иностранной валюте, формирующих стоимость приобретенных товаров, в рубли. На наш взгляд, с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ, для указанных целей будет применяться порядок, аналогичный действующему в бухгалтерском учете, то есть договорная стоимость импортного товара должна быть пересчитана в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перечисления поставщику предоплаты, и в дальнейшем не пересчитывается (п. 10 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 27.12.2017 N 03-03-06/1/87488).
В данном случае стоимость импортного товара и дата его оприходования будут совпадать с датой и стоимостью, сформированной в бухгалтерском учете.
В целом налоговый учет в анализируемой ситуации аналогичен бухгалтерскому.
Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет при импорте товаров в соответствии с ФСБУ 5/2019;
- Энциклопедия решений. Приобретение импортного товара с оплатой в иностранной валюте авансом. Бухучет и налогообложение;
- Вопрос: Импорт товара на условиях FOB с приобретением услуг ТЭО. Бухгалтерский и налоговый учет (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2023 г.);
- Вопрос: Какой датой оприходовать импортный товар, если в договоре с поставщиком указаны условия поставки EXW (Нидерланды), но в то же время в контракте прописано, что передача товара от продавца к покупателю осуществляется на дату оформления таможенной декларации на территории РФ. Момент перехода права собственности в контракте не указан (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2020 г.);
- Вопрос: В организацию приходит товар железнодорожным транспортом. Вследствие этого возникает разница по времени между отгрузкой и поступлением. Поставщик выписывает документы у себя по дате отгрузки, а организация-покупатель не может поставить его на счет 41 этой датой, так как товар фактически не получен. Право собственности на товар переходит к покупателю при отгрузке со склада поставщика. Услуги по доставке оплачивает покупатель. Каков порядок принятия к бухгалтерскому учету и документального оформления поступления товара на склад, если счет-фактура и накладная выписаны, например, 29.09.2016, а товар по железнодорожной накладной поступил 04.10.2016? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2016 г.).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Вы можете получить бесплатный доступ к системе ГАРАНТ.