ЮРИДИЧЕСКИЕ И НАЛОГОВЫЕ КОНСУЛЬТАЦИИ ИНФОРМАЦИОННО-ПРАВОВОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ГАРАНТ
Телефон:
Главная \ Бесплатные консультации \ Исчисление и уплата налогов \ Необходимо ли восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету при приобретении автомобиля, при передаче поврежденного автомобиля и годных остатков страховщику? Каков налоговый учет данной операции?

Необходимо ли восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету при приобретении автомобиля, при передаче поврежденного автомобиля и годных остатков страховщику? Каков налоговый учет данной операции?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Передача поврежденного автомобиля страховщику является для целей налогообложения реализацией. Учет дохода от реализации осуществляется исходя из стоимости годных остатков по данным оценки аварийного автомобиля, произведенной экспертом страховщика.

Сумма страхового возмещения (без стоимости годных остатков), полученная организацией от страховой компании в результате наступления страхового случая, для целей налогообложения прибыли учитывается в составе внереализационных доходов.

В налоговом учете остаточная стоимость автомобиля уменьшает доход от его реализации. Убыток, возникший при этом, учитывается при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету при приобретении автомобиля, организация не обязана. Однако исключить риск возникновения налогового спора при следовании данной позиции мы не можем.

Обоснование позиции:

Налог на прибыль

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, которая определяется как разница между полученными ими доходами и величиной произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ). Соответственно, налоговой базой по налогу на прибыль для указанной категории налогоплательщиков признается денежное выражение прибыли, определяемой как разница между полученными ими доходами и произведенными расходами (п. 1 ст. 274 НК РФ).

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации, в частности, товаров, а также внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 249 НК РФ и ст. 250 НК РФ соответственно.

Перечень внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, не является закрытым. В целях исчисления налога на прибыль внереализационными доходами признаются все доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ и отвечающие определению дохода, данному в ст. 41 НК РФ.

В настоящее время вопрос о порядке налогообложения (как и бухгалтерского учета операций) по выбытию автомобиля в связи с отказом от права собственности на него в пользу страховщика является предметом дискуссий. Это обусловлено неоднозначностью толкования законодательных норм, однозначного ответа на такие вопросы, как признается ли сделка по передаче поврежденного имущества реализацией и какой объект передается страховой компании - автомобиль или годные остатки (запчасти и металлолом), в настоящее время нет.

Вместе с тем в случае передачи страховщику поврежденного автомобиля (годных остатков) для целей бухгалтерского учета и налогообложения представляется целесообразным разделить компенсацию, выплачиваемую страховщиком, на составляющие:

- доход от реализации, равный стоимости годных остатков (стоимости поврежденного автомобиля);

- доход, покрывающий ущерб, причиненный страхователю страховым случаем.

Такое деление продиктовано наличием особенностей признания расходов (доходов) в целях налогообложения. Примером деления сумм возмещения служит постановление Девятого ААС от 01.08.2011 N 09АП-16300/11 (оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа от 14.10.2011 N Ф05-10163/11 по делу N А40-10959/2011) (далее - Постановление). В рассмотренной в Постановлении ситуации суд исходит из предположения, что производится реализация поврежденного транспортного средства.

При этом страхователь получает от страховщика, помимо прочего, доход от реализации поврежденного автомобиля. Соответственно, возникает объект налогообложения по НДС и налогу на прибыль. Этот доход определяется как разница между суммой, полученной от страховщика, и суммой фактического ущерба.

Таким образом, денежную сумму, причитающуюся организации за передачу поврежденного автомобиля (стоимость годных остатков по данным оценки аварийного автомобиля, произведенной экспертом страховщика), следует рассматривать в качестве выручки от реализации автомобиля, которая в целях налогообложения прибыли признается доходом от реализации (п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 248, п.п. 1, 2 ст. 249, 274 НК РФ).

При применении метода начисления доход от реализации товара учитывается на дату перехода права собственности на него к приобретателю (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ).

То есть налогооблагаемый доход необходимо отразить в налоговом учете на дату подписания акта приемки-передачи поврежденного автомобиля (годных остатков).

В свою очередь, доходы в виде страхового возмещения учитываются в силу абзаца первого и второго ст. 250 НК РФ в составе прочих внереализационных доходов, прямо не поименованных в указанной статье (письмо Минфина России от 08.10.2009 N 03-03-06/1/656, смотрите также письма Минфина России от 30.11.2016 N 03-03-06/3/70930, от 29.11.2016 N 03-03-06/2/70437). Полученную организацией сумму страхового возмещения (без учета стоимости годных остатков) следует включить в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ, согласно которому внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм возмещения убытков или ущерба (письма Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39251, от 17.07.2013 N 03-03-05/27903, от 02.04.2010 N 03-03-06/1/228, от 22.06.2005 N 03-03-02/2, от 29.03.2007 N 03-03-06/1/185). Признание указанного дохода производится на дату принятия страховщиком решения о страховой выплате (дату подписания акта о страховом случае с расчетом страховой суммы) (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

При этом если речь идет о реализации автомобиля, то налогоплательщик может уменьшить доходы от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ):

- на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ;

- на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (п. 1 ст. 268 НК РФ).

В том случае, если остаточная стоимость амортизируемого имущества, указанного в пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в порядке, предусмотренном в п. 3 ст. 268 НК РФ: полученный при реализации убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Обращаем внимание, что в аналогичном порядке признается убыток от реализации амортизируемого имущества, которое на момент реализации не использовалось в деятельности, приносящей доход. По вопросу начисления амортизации на объекты, которые временно не используются в деятельности организации, приносящей доход, но продажа которых предполагается, имеются разъяснения, согласно которым временное прекращение использования имущества в деятельности, приносящей доход, не является основанием для исключения данного имущества из состава амортизируемого (письма Минфина России от 07.06.2013 N 03-03-06/1/21209, от 25.03.2013 N 03-03-06/2/9224, от 28.02.2013 N 03-03-10/5834 (направлено для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 22.05.2013 N ЕД-4-3/9165@), ФНС России от 12.04.2013 N ЕД-4-3/6818@).

 

К сведению:

1. Существует позиция, согласно которой всю сумму, получаемую организацией от страховой компании, необходимо учитывать в составе внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ), а суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации списать в состав внереализационных расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Некоторые эксперты и аудиторы считают, что если автомобиль не подлежит восстановлению, то его стоимость надо списать в составе потерь от чрезвычайных ситуаций согласно пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ. Однако в общем случае ДТП к чрезвычайным ситуациям не относится. Поэтому признавать расходы по данному основанию некорректно. Мы считаем, что в данной ситуации, как уже было отмечено, возможно руководствоваться пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Так, в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ в случае невозможности использования автомобиля после аварии для извлечения дохода расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация, единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией соответствующего акта о выполнении работ по ликвидации основного средства (письма Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592, от 19.09.2007 N 03-03-06/1/675, от 17.01.2006 N 03-03-04/1/27, от 08.04.2005 N 03-03-01-04/2/61, УФНС России по г. Москве от 11.08.2011 N 16-15/079009@, от 30.09.2010 N 16-15/102338@).

При этом для обоснования расходов по списанию автомобиля в налоговом учете организации нужно иметь документы, подтверждающие непригодность автомобиля для получения доходов, которые являются также основаниями для списания автомобиля в бухгалтерском учете. То есть затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации ОС следует признать в составе внереализационных расходов на дату составления акта о списании транспортного средства комиссией. Налогоплательщику нужно также в связи с этим оценить налоговые риски, связанные с признанием расходов на ликвидацию объекта основных средств необоснованными, наличием доказательств отсутствия возможности осуществить обычный ремонт автомобиля, а не его ликвидацию.

Необходимо также учитывать при этом следующее. На основании абзаца первого п. 1 ст. 256 НК РФ налогоплательщик имеет право посредством амортизации погасить стоимость только тех объектов вложения капитальных расходов, которые используются им для извлечения дохода. Поэтому организация не вправе продолжать амортизировать транспортное средство до полного погашения его стоимости, если по нему уже принято решение о непригодности.

Так, начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

Таким образом, при таком варианте учета доходов и расходов (после принятия организацией решения о невозможности использования автомобиля после ДТП для извлечения дохода (с учетом наличия документов-оснований)) организации следует прекратить начислять амортизацию с первого числа следующего месяца. В период до передачи автомобиля страховщику организация может также принять решение о консервации автомобиля на срок свыше трех месяцев и приостановить начисление амортизации в бухгалтерском учете (п. 23 ПБУ6/01 "Учет основных средств", п. 63 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н). В случае перевода автомобиля на консервацию объект также исключается из состава амортизируемого имущества в налоговом учете (п. 3 ст. 256 НК РФ). При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

2. Согласно еще одной позиции организации необходимо внереализационными доходами признать, как и в первом варианте, только сумму страхового возмещения (без стоимости годных остатков). Но при этом списывается в состав внереализационных расходов остаточная стоимость автомобиля (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Одновременно приходуются и отражаются в составе материально-производственных запасов годные остатки (как детали и узлы бывшего автомобиля, полученные при его демонтаже) по текущей рыночной стоимости по цене, согласованной со страховщиком, в связи с этим в налоговом учете признается внереализационный доход (п. 13 ст. 250, п. 5 ст. 274 НК РФ).

На момент же подписания акта приемки-передачи годных остатков отражается доход от их реализации (ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). А стоимость ранее оприходованных годных остатков уменьшает такой доход на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 и абзаца второго п. 2 ст. 254 НК РФ.

В то же время обращаем внимание, что изложенная в данной консультации позиция является нашим экспертным мнением.

Разъяснений уполномоченных органов о порядке налогообложения рассматриваемых операций нам найти не удалось.

В связи с этим рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета за соответствующими письменными разъяснениями (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

 

Необходимость восстановления НДС

 

В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, должны быть восстановлены к уплате в бюджет, в частности, дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе ОС, НМА, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за (за некоторым исключением, не имеющим отношение к данной ситуации) (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Перечень случаев восстановления вычетов по НДС, приведенный в п. 3 ст. 170 НК РФ, является закрытым и не подлежит расширительному толкованию. Восстановлению по пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ подлежат в отношении основных средств суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости основного средства без учета переоценок, в налоговом периоде, в котором основные средства были переданы или начали использоваться для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ (не облагаемых НДС) (абзацы второй, четвертый пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ) (письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/61, от 29.01.2009 N 03-07-11/22, письмо ФНС России от 20.06.2006 N ШТ-6-03/614@). При этом суммы НДС, подлежащие восстановлению, могут быть учтены в составе расходов на основании ст. 264 НК РФ.

Финансовое ведомство в своих многочисленных разъяснениях (письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/61, от 15.05.2008 N 03-07-11/194, от 01.11.2007 N 03-07-15/175) высказывало мнение, что суммы НДС по основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации (в том числе в связи с аварией), ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению.

Однако в данном случае при утрате, гибели застрахованного имущества организация отказывается от своих прав на него в пользу страховщика для получения от него страховой выплаты в размере полной страховой суммы (п. 5 ст. 10 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-I "Об организации страхового дела в Российской Федерации").

То есть передача страховщику не подлежащего восстановлению транспортного средства является по своей сути возмездной передачей имущества и, следовательно, признается реализацией основного средства При осуществлении такой операции у организации возникает объект налогообложения НДС (п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 147 НК РФ).

Как указал суд в приведенном выше Постановлении, поскольку продажа ранее приобретенного и использованного основного средства, в том числе на основании соглашения об отказе в праве собственности, являющимся в силу ст.ст. 431, 235, 236, 454 ГК РФ договором купли-продажи имущества, на территории Российской Федерации является в силу ст. 146 НК РФ реализацией, облагаемой НДС, то оснований при такой продаже восстанавливать ранее принятый в состав вычетов НДС при приобретении основных средств у налогоплательщика-продавца не имеется. На этом основании суд посчитал неправомерным решение налогового органа о восстановлении НДС, ранее принятого к вычету (пропорционально остаточной стоимости).

С учетом изложенного, мы придерживаемся позиции, что восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету при приобретении автомобиля, организации не требуется. Однако исключить риск возникновения налогового спора при следовании данной позиции мы не можем.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Графкин Олег

 

Ответ прошел контроль качества

службы Правового консалтинга ГАРАНТ
14 января 2020 г.

 

 

Получить бесплатный доступ к системе ГАРАНТ
 
Адрес
Россия, 192019
Санкт-Петербург, ул. Седова, 11, БЦ "Эврика", офис 903-914
Телефон
Яндекс.Метрика
Оставаясь на сайте, Вы даете согласие на обработку файлов cookie и пользовательских данных в целях функционирования сайта, проведения статистических исследований и рекламы. По вопросам, связанным с использованием Ваших персональных данных, обращайтесь на info@victori.spb.su