Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?   Мы нашли выход!

Консультация предоставлена 09.06.2015 г.

Школа (бюджетное учреждение) передает помещение столовой (коммерческая организация) на праве безвозмездного пользования. Школа предъявляет счета столовой к оплате за фактический расход водоснабжения и водоотведения, необходимых для обеспечения технологического процесса приготовления пищи или поддержания температуры горячих блюд не ниже температуры раздачи, за расход тепловой энергии, потребляемой в помещениях, используемых для хранения продуктов и приготовления пищи, подсобных помещениях в соответствии с занимаемой площадью. Эту сумму школа затем уплачивает коммунальным организациям ("Водоканалу", "Территориальной генерирующей компании").

Надо ли сумму, которую возмещает столовая школе за пользование коммунальными услугами, отражать в декларации по налогу на прибыль?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации суммы возмещения коммунальных расходов включаются в состав внереализационных доходов. При этом расходы на оплату коммунальных услуг могут быть учтены при исчислении налоговой базы.

Обоснование позиции:

Договор безвозмездного пользования

В соответствии с п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы за использование имущества.

Пункт 1 ст. 689 ГК РФ предусматривает, что по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. При этом ряд положений ГК РФ, относящихся к договорам аренды, в соответствии п. 2 ст. 689 ГК РФ, относится и к договорам безвозмездного пользования.

В силу положений ст. 695 ГК РФ ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования. При этом отметим, что правомерность заключения, в этой связи, соглашений о возмещении коммунальных услуг ссудодателю, являющемуся стороной договоров с поставщиками коммунальных услуг, подтверждается судебной практикой (смотрите, например, постановления ФАС Поволжского округа от 21.10.2009 N А06-1354/2009, ФАС Уральского округа от 26.08.2013 N Ф09-8698/13, ФАС Дальневосточного округа от 06.08.2012 N Ф03-3171/12, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2013 N 12АП-3278/13, Десятого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2013 N 10АП-2588/13). 

Налог на прибыль организаций

Вопрос учета в целях налогообложения прибыли сумм возмещения (компенсации) стоимости коммунальных услуг (услуг по содержанию имущества, переданного в аренду или безвозмездное пользование) является не вполне урегулированным.

Согласно ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Доходы, указанные в ст. 250 НК РФ, признаются внереализационными доходами.

В ст. 251 НК РФ приведен закрытый перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли организаций. Суммы, полученные в качестве возмещения (компенсации) стоимости коммунальных услуг (услуг по содержанию имущества, переданного в аренду или безвозмездное пользование), в ст. 251 НК РФ не поименованы. В связи с этим, по мнению Минфина России, указанные суммы должны признаваться доходами налогоплательщика и учитываться в составе внереализационных доходов на основании ст. 250 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/4/88, от 20.12.2012 N 03-03-06/4/117).

При этом расходы на оплату коммунальных услуг могут быть учтены при исчислении налоговой базы. Так, Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 08.11.2011 N 09АП-26563/11 отметил, что суммы компенсации коммунальных и эксплуатационных услуг являются перевыставляемыми и по существу на налоговые обязанности не влияют, поскольку подлежат учету как в составе его доходов, так и в составе расходов.

При рассмотрении судебными органами дел о доначислении налога на прибыль высказывается, в частности, следующая точка зрения: стоимость полученной компенсации расходов по содержанию помещений, переданных в аренду (в том числе по договорам безвозмездного пользования), следует расценивать как часть арендной платы.

При этом доходы, полученные налогоплательщиком в виде компенсации расходов на содержание помещений, в том числе за потребленные коммунальные услуги, подлежат включению в состав внереализационных доходов для исчисления налога на прибыль (смотрите постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.07.2013 N 08АП-4021/13, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2012 N 13АП-1495/12).

Вместе с тем отметим наличие и другой правовой позиции по этому вопросу, которая основана на том обстоятельстве, что арендодатель (ссудодатель) поставщиком коммунальных услуг не является. Президиум ВАС РФ в п. 12 информационного письма от 11.01.2002 N 66 указал, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы. Если стоимость коммунальных услуг перевыставляется арендодателем без каких-либо надбавок к ценам поставщиков, то доход в том смысле, в каком это понятие определяется ст. 41 НК РФ (экономическая выгода), у него отсутствует. Поскольку потребителем данных услуг является именно арендатор и он же несет затраты по их оплате, то и расходы, в целях налогообложения прибыли, учитываются у арендатора, а не у арендодателя. Аналогичные выводы содержатся в определении ВАС РФ от 29.01.2008 N 18186/07, постановлениях ФАС Московского округа от 16.05.2013 N Ф05-4059/13 по делу N А40-59356/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 21.04.2008 N А39-362/2007, ФАС Северо-Кавказского округа от 11.02.2008 N Ф08-8206/07-3204А.

Учитывая отсутствие единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм права по вопросу налогообложения сумм возмещения (компенсации) коммунальных расходов в рамках договоров аренды (безвозмездного пользования) и принимая во внимание разъяснения Минфина России, более безопасным в рассматриваемой ситуации будет включение сумм возмещения коммунальных расходов в состав внереализационных доходов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Гусихин Дмитрий

Ответ прошел контроль качества