Консультация предоставлена 13 апреля 2026 г.
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Уступка права (требования) относится к реализации имущественных прав.
Право (требование) после уступки принадлежит цессионарию российской организации, которая приобрела это право по договору цессии. Первоначальный должник (заказчик экспедиторских услуг) должен исполнить обязательство перед новым кредитором (цессионарием), а не перед иностранной компанией.
Поскольку доход иностранной организации возникает в данном случае не по договору транспортной экспедиции, а по договору цессии, обязанность отразить такой доход в налоговом расчете доходов, выплаченных иностранным организациям, и сумм удержанных налогов по общему правилу может возникнуть лишь непосредственно у организации, которая перечисляет денежные средства иностранной компании, то есть у цессионария (российской организации, получившей право (требование) по договору уступки).
Российская организация - заказчик экспедиторских услуг (первоначальный должник) не обязана отражать этот доход в своем расчете, так как этот доход не только не является доходом от источников в РФ, подлежащим налогообложению у источника выплаты в соответствии со ст. 309 НК РФ, но и сама организация-должник не участвует непосредственно в сделке уступки и не выплачивает доход иностранной организации.
По факту перечисления в рублях суммы, эквивалентной 20 000 евро по курсу на дату уступки в адрес цессионария, у должника - российской организации не возникает налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций.
Обоснование позиции:
Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования, цессия) или перейти к другому лицу на основании закона (п. 1 ст. 382, ст. 388 ГК РФ). При этом если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права (п. 1 ст. 384 ГК РФ).
Сторонами договора цессии являются цедент и цессионарий. Цедентом является кредитор в обязательстве (п. 1 ст. 307, пп. 1, 2 ст. 308 ГК РФ), который уступает право (требование) к должнику, принадлежащее ему на основании этого обязательства, другому лицу (цессионарию) (п. 1 ст. 388 ГК РФ). Соответственно, цессионарий является новым кредитором, принимающим от цедента право (требование) по обязательству.
В соответствии с п. 1 ст. 382, ст. 384 ГК РФ в рассматриваемой ситуации российская организация - заказчик услуг по договору транспортной экспедиции выступает дорожником, а другая российская организация цессионарием (новым кредитором), который приобрел денежное требование, вытекающее из договора транспортной экспедиции, по договору цессии.
Право (требование) после уступки принадлежит цессионарию - российской организации, которая приобрела это право по договору цессии. Первоначальному должнику (заказчику экспедиторских услуг) по факту уступки права (требования) следует исполнить обязательство не перед иностранной компанией, а перед новым кредитором (цессионарием).
Следует отметить, что иностранные организации, не осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства, но получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль (далее - Налог) (п. 1 ст. 246 НК РФ).
Объектом налогообложения по Налогу для указанной категории налогоплательщиков является полученная ими прибыль, которой признаются доходы, полученные от источников в РФ, определяемые в соответствии со ст. 309 НК РФ (п. 3 ст. 247 НК РФ).
В п. 1 ст. 309 НК РФ поименованы виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, относящиеся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежащие обложению Налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов (п. 1.1 ст. 309 НК РФ).
Доходы от операций по уступке прав требования в п. 1 ст. 309 НК РФ не поименованы.
Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подп. 5 и 6 п. 1 ст. 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению Налогом у источника выплаты не подлежат.
Из официальных разъяснений, а также материалов судебной практики следует, что под действие п. 2 ст. 309 НК РФ подпадают и доходы иностранных организаций от уступки прав (требований) российским организациям (письма Минфина России от 25.09.2019 N 03-08-05/73798, от 26.06.2008 N 03-07-08/154, постановление Девятого ААС от 24.08.2009 N 09АП-14685/2009).
Таким образом, считаем, что у нового кредитора в данном случае не возникает обязанности по удержанию налога на прибыль из выплачиваемой старому кредитору - нерезиденту цены договора цессии.
По факту приобретения права требования (имущественное право) объект налогообложения у нового кредитора - цессионария не возникает*(1). Соответственно, такой доход не облагается Налогом.
По факту перечисления в рублях суммы, эквивалентной 20 000 евро по курсу на дату уступки в адрес цессионария, у должника - российской организации не возникает налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций, поскольку, как уже было отмечено, выплачиваемый иностранной организации доход не является доходом от источников в РФ, подлежащим налогообложению у источника выплаты в соответствии со ст. 309 НК РФ, и первоначальный должник, кроме того, не является источником выплаты дохода, соответственно, не является налоговым агентом.
Согласно абзацу пятому п. 1 ст. 80 НК РФ налоговый агент представляет в налоговые органы расчеты, предусмотренные частью второй НК РФ. Указанные расчеты представляются в порядке, установленном частью второй НК РФ применительно к конкретному налогу.
Согласно абзацу пятому п. 1 ст. 80 НК РФ налоговый агент представляет в налоговые органы расчеты, предусмотренные частью второй НК РФ. Указанные расчеты представляются в порядке, установленном частью второй НК РФ применительно к конкретному налогу.
В силу п. 4 ст. 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст. 289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Также п. 1 ст. 289 НК РФ предусматривает обязанность налоговых агентов по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты в порядке, определенном ст. 289 НК РФ.
Таким образом, нормами НК РФ установлена обязанность по представлению в налоговый орган информации о суммах выплаченных иностранным организациям доходов от источников в Российской Федерации.
Приказом ФНС России от 26.09.2023 N ЕД-7-3/675@ (далее - Приказ N ЕД-7-3/675@) утверждены форма (КНД 1151056) и формат налогового расчета доходов, выплаченных иностранным организациям, и сумм удержанных налогов, а также порядок заполнения (приложение N 2 к Приказу N ЕД-7-3/675@, далее - Порядок). Норма расчета (далее - Налоговый расчет) и соответствующий ей формат вступили в силу с 01.01.2024 и применяются с представления налогового расчета за 2023 год*(2).
С 01.01.2024 непредставление Налогового расчета (в том числе и в отношении доходов иностранной организации, не подлежащих налогообложению), является основанием для приостановления операций по банковским счетам. Кроме того, с 01.01.2024 непредставление Налогового расчета в установленный законодательством срок приведет к штрафу в размере 5% от суммы налога, подлежащей уплате (доплате, перечислению) на основании Налогового расчета, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 рублей*(3).
Доходы от реализации имущественных прав не подлежат налогообложению у источника выплаты, но при этом признаются доходами от источников в РФ. Поэтому они в общем случае отражаются в Налоговом расчете (п. 2 ст. 309 НК РФ (смотрите решение ВС РФ от 30.03.2023 N АКПИ23-19, письма ФНС России от 12.04.2022 N СД-4-3/4421@, от 12.11.2020 N СД-4-3/18617@, от 29.01.2020 N СД-4-3/1351@, от 16.01.2019 N СД-4-3/431@, Минфина России от 07.09.2017 N 03-08-05/57611).
Полагаем, что доходы от продажи иностранной организацией имущественных прав отражаются в разделе 4 Налогового расчета с применением кода 35 "Доходы от продажи имущественных прав, не подлежащие налогообложению у источника выплаты (за исключением доходов, напрямую детализированных в настоящем Перечне)" (п. 111 Порядка).
Отметим далее, что поскольку, как уже было отмечено, право (требование) после уступки принадлежит цессионарию - российской организации, которая приобрела это право по договору цессии, первоначальному должнику (заказчику экспедиторских услуг) следует исполнить обязательство перед новым кредитором (цессионарием), а не перед иностранной компанией.
Таким образом, выплата в пользу иностранной организации в данном случае организацией-должником не производится.
Поскольку оплата от российского заказчика поступает российскому цессионарию, а не напрямую турецкой организации, и сам договор цессии является основанием для расчетов между цедентом (турецкой компанией) и цессионарием (российской компанией), то в таком случае на российского заказчика, соответственно, не возлагается обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика - иностранной организации и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации, поскольку отсутствует источник дохода.
Так как доход иностранной организации возникает в данном случае не по договору транспортной экспедиции, а по договору цессии, обязанность отразить такой доход в Налоговом расчете по общему правилу может возникнуть только непосредственно у организации, которая выплачивает доход иностранной компании, то есть у цессионария (российской организации, получившей право (требование) по договору уступки). Российская организация - заказчик экспедиторских услуг (первоначальный должник) не должна отражать этот доход в своем расчете, так как она не участвует непосредственно в сделке уступки и не выплачивает доход иностранной компании.
─────────────────────────────────────────────────────────────────────────
*(1) Цессионарий определяет налоговую базу по налогу на прибыль с учетом особенностей, установленных ст. 279 НК РФ. Так, у организации, купившей право требования долга, налогооблагаемый доход возникает на дату погашения обязательства должником либо при последующей уступке данного требования. При этом указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доходы (выручка) цессионария будут соответствовать сумме, которую он получит от должника, либо от нового кредитора в случае дальнейшей переуступки (п. 5 ст. 271, п. 3 ст. 279 НК РФ).
Одновременно полученные доходы могут быть уменьшены на сумму расходов на приобретение указанного права (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 272, подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, последнее предложение п. 3 ст. 279 НК РФ, письма Минфина России от 21.05.2021 N 03-03-06/2/39016, от 09.10.2020 N 03-03-06/1/88517, от 23.06.2020 N 03-03-06/2/53977, от 06.08.2010 N 03-03-06/1/530).
То есть налоговую базу цессионария будет формировать разница между доходами, полученными от погашения задолженности должником (или дальнейшей переуступки), и расходами, связанными с приобретением этого долга. До момента погашения долга (переуступки) сумма затрат на приобретение имущественного права не может быть учтена в составе расходов.
*(2) Новая форма расчета (далее - Налоговый расчет) и соответствующий ей формат вступили в силу с 01.01.2024 и применяются с представления налогового расчета за 2023 год.
Приказом ФНС России от 12.09.2025 N ЕД-7-3/781@ внесены изменения в форму, формат и порядок заполнения налогового расчета доходов, выплаченных иностранным организациям, и удержанных налогов, утвержденные приказом ФНС России от 26.09.2023 N ЕД-7-3/675@.
Раздел 1 расчета дополнен строкой 060 "Сумма налога по сроку, установленному в п. 6.1 ст. 105.3 НК РФ", так как налог с дохода в размере суммы вторичной корректировки, который приравнивается к дивидендам, должен быть уплачен не позднее 28 марта года, следующего за налоговым периодом.
Кроме того, в разделе 3 появился подраздел 3.4 "Сведения о доходах и расчет суммы налога по пункту 6.1 статьи 105.3 НК РФ", где следует отражать сведения о доходах и расчет суммы налога. Обновлен подраздел 4.2 "Сведения о доходах" раздела 4 "Сведения о выплаченных иностранным организациям доходах, не подлежащих налогообложению (за исключением продажи товаров)".
В Порядке заполнения расчета уточнено, что если ЦБ РФ установлен курс рубля для 10, 100, 1000 или 10 000 единиц иностранной валюты, то в соответствующих строках налогового расчета отражается курс рубля в пересчете на единицу иностранной валюты, округленный до восьми знаков после запятой (смотрите также информацию ФНС России от 01.11.2025).
Приказ вступил в силу 1 января 2026 года и применяется начиная с расчета за 2025 год.
Кроме того, письмом от 13.11.2025 N СД-4-3/10190@ ФНС России скорректировала и контрольные соотношения к расчету.
*(3) Ранее нами также отмечалось, что выплачиваемые иностранной организации доходы, признаваемые доходами от источников в Российской Федерации в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, в том числе не подлежащие налогообложению в Российской Федерации (в частности упомянутые в п. 2 ст. 309 НК РФ), в общем случае подлежат отражению налоговым агентом установленным образом (смотрите решение ВС РФ от 30.03.2023 N АКПИ23-19, письма Минфина России от 07.08.2019 N 03-08-05/59549, от 07.09.2017 N 03-08-05/57611, от 15.07.2015 N 03-08-13/40642, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/334, ФНС России от 12.04.2022 N СД-4-3/4421@, от 12.11.2020 N СД-4-3/18617@, от 16.01.2019 N СД-4-3/431@, от 30.05.2018 N СД-4-3/10443@, от 17.10.2016 N СД-4-3/19671@). То есть российская организация как налоговый агент обязана представить в налоговый орган в установленном порядке Налоговый расчет даже в случае, если она не будет удерживать налог из дохода иностранного контрагента (письма Минфина России от 10.10.2016 N 03-08-05/58776, от 30.09.2016 N 03-08-13/56982, письмо ФНС России от 05.07.2017 N СД-4-3/13048@).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Вы можете получить бесплатный доступ к системе ГАРАНТ.