Консультация предоставлена 20 февраля 2026 г.
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. В бухгалтерском учете в случае, если величина капитальных вложений на приобретение компьютерных программ окажется меньше лимита, установленного в учетной политике организации, то данные суммы признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения.
Таким образом, счет 97 "Расходы будущих периодов" для учета неисключительных прав на использование интеллектуальной собственности в настоящее время не применяется.
2. Приведенная выше позиция относится и к использованию программы для ЭВМ путем получения доступа к облачному серверу.
Если доступ предоставляется на период свыше 12 месяцев и стоимость права доступа (оплаченная до начала использования программы) превысит 100 000 рублей, то право пользования программой учитывается в качестве объекта НМА. Если же указанные критерии не соблюдаются, то затраты на получение права доступа относятся к текущим расходам организации.
3. Для целей применения УСН понесенные затраты нельзя отнести к расходам на приобретение нематериальных активов.
Расходы на приобретение неисключительных прав на использование программ для ЭВМ признаются в составе текущих расходов ООО на основании пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Обоснование вывода:
В соответствии со ст. 1225 ГК РФ к объектам интеллектуальной собственности относятся результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана. Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом (п. 1 ст. 1229 ГК РФ), в том числе и путем заключения договора о передаче прав на использование результата интеллектуальной деятельности - лицензионного договора (ст. 1235 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
С 2024 года бухгалтерский учет нематериальных активов и капитальных вложений в такие активы ведется на основании ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы", утв. приказом Минфина России от 30.05.2022 N 86н (далее - ФСБУ 14/2022), и ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утв. приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н, в редакции приказа Минфина России от 30.05.2022 N 87н (далее - ФСБУ 26/2020) (пп. 2 приказов Минфина России от 30.05.2022 N 86н, N 87н, информационное сообщение Минфина России от 18.07.2022 N ИС-учет-40).
Для целей бухгалтерского учета объектом нематериальных активов (НМА) считается актив, характеризующийся одновременно признаками, перечисленными в п. 4 ФСБУ 14/2022:
а) не имеет материально-вещественной формы;
б) предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана;
в) предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев*(1);
г) способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана), на получение которых организация имеет право (в частности, в отношении такого актива у организации при его приобретении (создании) возникли исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на такой актив) и доступ иных лиц к которым организация способна ограничить;
д) может быть выделен (идентифицирован) из других активов или отделен от них.
Такой же подход закреплен в подп. "к" п. 5 ФСБУ 26/2020, а именно: к капитальным вложениям в НМА относятся, в частности, затраты на приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на РИД и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов НМА.
Таким образом, созданная сторонними лицами программа для ЭВМ, права на которую были получены ООО по лицензионному договору, при обязательном соответствии другим признакам, поименованным в п. 4 ФСБУ 14/2022, учитывается в составе НМА.
Согласно п. 13 ФСБУ 14/2022 при признании в бухгалтерском учете объект нематериальных активов оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью объекта нематериальных активов считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта нематериальных активов в бухгалтерском учете.
Следовательно, первоначальная стоимость НМА в виде прав, полученных по лицензионному договору, признается в сумме капитальных вложений, осуществленных до признания данного объекта НМА в бухгалтерском учете. Это означает, что первоначальную стоимость сформирует сумма вознаграждения по договору, выплаченная до подписания акта приема-передачи. Последующие после признания НМА затраты в стоимость актива не включаются.
В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете на счете 04 "Нематериальные активы". Затраты организации на приобретение объектов нематериальных активов (капитальные вложения) отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение нематериальных активов".
По дебету счета 08, как правило, отражают затраты, связанные с получением НМА, в корреспонденции со счетами учета расчетов с правообладателем (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"), а по кредиту - списание первоначальной стоимости НМА в дебет счета 04.
В соответствии с п. 18 ФСБУ 26/2020 капитальные вложения по их завершении, то есть после приведения объекта капитальных вложений в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, считаются нематериальными активами. Это означает, что по завершении капитальных вложений и после того, как первоначальная стоимость на счете 08 будет сформирована, объект НМА будет приниматься к учету, то есть переводиться на счет 04.
Таким образом, при поступлении в организацию НМА в виде прав, полученных по лицензионному договору, оформляются следующие записи по счетам бухгалтерского учета:
Дебет 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов" Кредит 60 (76)
- затраты на приобретение объекта НМА (платежи по лицензионному договору) учтены в качестве капитальных вложений в объект НМА;
Дебет 04 Кредит 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов"
- объект (права, полученные по лицензионному договору) учтен в качестве нематериального актива.
В общем случае стоимость нематериальных активов погашается посредством начисления амортизации (п. 32 ФСБУ 14/2022). Это означает, что права по лицензионному договору, учтенные в качестве нематериального актива, будут списываться посредством начисления амортизации.
Согласно п. 44 ФСБУ 14/2022 в бухгалтерском учете суммы накопленной амортизации отражаются отдельно от первоначальной стоимости (переоцененной стоимости) объекта НМА и не изменяют ее. Это означает, что суммы начисленной амортизации по правам, полученным по лицензионному договору, отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 "Амортизация нематериальных активов".
Сумма начисленной за отчетный период амортизации признается расходом по обычным видам деятельности. В свою очередь, начисление амортизации отражается записью по дебету счета 20 "Основное производство" (счета 25 "Общепроизводственные расходы", счета 26 "Общехозяйственные расходы", счета 44 "Расходы на продажу" или др.) в корреспонденции с кредитом счета 05.
В то же время организация может принять решение не применять ФСБУ 14/2022 в отношении активов, характеризующихся признаками НМА, но имеющих стоимость за единицу ниже лимита, установленного организацией. Указанный лимит устанавливается с учетом существенности информации о таких активах. В данном случае затраты на приобретение, создание таких "малоценных" активов признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения, связанные с приобретением, созданием этих активов. Указанное решение раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности с указанием лимита стоимости, установленного организацией (п. 7 ФСБУ 14/2022).
Как следует из вопроса, в анализируемой ситуации установлен лимит в сумме 100 тыс. руб.
Если сумма капитальных вложений превысит установленный лимит для отнесения актива к НМА, то организация принимает актив к учету в качестве НМА.
Соответственно, если величина капитальных вложений окажется меньше лимита, то данные суммы признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения. То есть данные затраты необходимо единовременно списать:
Дебет 20 (26, 44, ...) Кредит 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов"
- затраты по лицензионному договору единовременно списаны в расходы текущего периода.
Таким образом, счет 97 "Расходы будущих периодов" для учета неисключительных прав на использование интеллектуальной собственности в настоящее время не применяется.
Приведенная выше позиция относится и к использованию программы для ЭВМ путем получения доступа к облачному серверу.
Если доступ предоставляется на период свыше 12 месяцев и стоимость права доступа (оплаченная до начала использования программы) превысит 100 000 рублей, то право пользования программой учитывается в качестве объекта НМА. Если же указанные критерии не соблюдаются, то затраты на получение права доступа относятся к текущим расходам организации.
Упрощенная система налогообложения
В состав НМА включаются нематериальные активы, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 26.02.2018 N 03-11-06/2/11967). Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации более 12 месяцев. Для признания НМА необходимо наличие у объекта способности приносить экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика (патента, свидетельства, других охранных документов, договора уступки (приобретения) патента, товарного знака). Открытый перечень активов, которые относятся к нематериальным, приведен в третьем абзаце п. 3 ст. 257 НК РФ.
К НМА могут относиться, в частности, исключительные права автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных (пп. 2 п. 3 ст. 257 НК РФ)*(2).
В соответствии с п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уменьшают полученные доходы на величину расходов, перечисленных в данном пункте.
Поскольку в рассматриваемом случае организация не получает исключительных прав на программы, то понесенные затраты нельзя отнести к расходам на приобретение нематериальных активов по основаниям, предусмотренным пп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Такие расходы могут быть учтены на основании пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, который предусматривает, что налогоплательщик при определении объекта налогообложения уменьшает полученные доходы на расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных (письма Минфина России от 04.07.2016 N 03-11-06/2/40329, от 13.01.2015 N 03-11-06/2/69433, от 09.06.2012 N 07-11-06/2/77, от 11.06.2009 N 03-11-06/2/103, от 28.04.2009 N 03-11-06/2/74, от 12.04.2007 N 03-11-04/2/100, от 13.11.2006 N 03-11-04/2/234, ФНС России от 03.04.2008 N 02-6-10/36@).
Расходы на приобретение прав на использование программ для ЭВМ принимаются к учету в порядке, предусмотренном пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ (должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода) (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), а также после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ) (письмо Минфина России от 13.05.2011 N 03-03-06/1/293).
Таким образом, ООО может учесть расходы на приобретение прав на использование компьютерных программ в составе текущих расходов того налогового периода, когда приобретены лицензии, на основании пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, после их фактической оплаты.
Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет нематериальных активов в соответствии с ФСБУ 14/2022;
- Энциклопедия решений. Расходы на приобретение нематериальных активов при УСН;
- Энциклопедия решений. Учет стоимости НМА в расходах при УСН;
- Вопрос: Как учитывать лицензию на программное обеспечение в бухгалтерском учете с 2024 года, учитывая новый ФСБУ 14/2022 (срок лицензии на программу не определен)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2025 г.);
- Вопрос: Учет приобретения права на использование программы для ЭВМ, а также услуг ее адаптации и модификации при УСН (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2024 г.);
- Вопрос: Организация приобретает права на использование двух дополнительных модулей к программному обеспечению на основании лицензионного договора стоимостью 90 000 руб. и 70 000 руб. Срок использования модулей в договоре не указан. Оплата по договору производится разовыми платежами. Как вести бухгалтерский и налоговый учет, если организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы"? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2017 г.).
─────────────────────────────────────────────────────────────────────────
*(1) Одним из признаков, которыми согласно ФСБУ 14/2022 должен характеризоваться актив, чтобы считаться объектом нематериальных активов, является его предназначение для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев. ФСБУ 14/2022 не содержит каких-либо указаний на предмет учета краткосрочных активов, обладающих всеми признаками НМА, кроме указанного условия о сроке использования.
Специалисты Фонда "НРБУ "БМЦ" выпустили Рекомендацию Р-163/2024-КпР "Краткосрочные права" (принята 13.06.2024), в соответствии с п. 2 которой затраты на краткосрочные права признаются в качестве актива при выполнении условий признания, установленных для капитальных вложений в НМА, и списываются при выполнении условий списания, установленных для НМА и капитальных вложений в них.
Краткосрочные права оцениваются при признании по сумме фактических затрат на их получение. Краткосрочные права оцениваются после признания путем определения части их себестоимости, которая должна быть списана в текущем периоде, и части, подлежащей списанию в следующем периоде. Указанная пропорция определяется исходя из соотношения истекшего и оставшегося периода использования актива, а также с учетом того, чтобы несписанная часть себестоимости не превысила возмещаемую сумму актива (п. 3 Рекомендаций).
Краткосрочные права представляются в бухгалтерской отчетности с учетом существенности отдельной статьей оборотных активов, включающей как используемые объекты, так и незаконченные разработки. Организация присваивает наименование этой статье в зависимости от того, какого рода объекты в нее входят, чтобы ее содержание было понятно пользователю бухгалтерской отчетности (п. 4 Рекомендаций).
*(2) Согласно пп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение НМА и создание НМА самим налогоплательщиком, а также с 1 января 2026 года - на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение НМА (с учетом положений п. 3 и п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Расходы учитываются только по НМА, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.
Расходы на приобретение НМА в период применения УСН должны отражаться в последний день отчетного (налогового) периода, в котором произошло последним по времени одно из событий:
- оплата (завершение оплаты) НМА;
- принятие объекта к бухгалтерскому учету в качестве НМА при соблюдении условий п. 4 ФСБУ 14/2022.
При этом разрешается учитывать расходы на приобретение (сооружение и изготовление) НМА не после полной оплаты, а в размере фактически оплаченных сумм. В течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.
Затраты на создание (приобретение) НМА, первоначальная стоимость которых менее 100 000 рублей, могут быть учтены единовременно как материальные расходы на основании подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Вы можете получить бесплатный доступ к системе ГАРАНТ.