По какой ставке следует принимать НДС к возмещению с сумм возвращенных авансов (переплат) покупателям?


 

 

Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?

 

Мы нашли выход!

 

 

Повышение квалификации бухгалтеров

Консультация предоставлена 06.05.2015 г.

 

Организация реализует товар с НДС по ставке 10% и 18%. По условиям договора за досрочную оплату покупатель получает ретроскидку. В результате образуется аванс. С авансов начисляется НДС по ставке 18%. В ряде случаев аванс (товар может быть приобретен по ставке 10%, и по ставке 18%) возвращается покупателю на расчетный счет.

По какой ставке следует принимать НДС к возмещению с сумм возвращенных авансов (переплат) покупателям?

 

 

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

 

В случае возврата сумм аванса суммы НДС, исчисленные поставщиком и уплаченные им в бюджет с аванса, подлежат вычету в полном объеме по ставке 18%.

 

 

Обоснование вывода:

 

С 01.07.2013 вступил в силу п. 2.1 ст. 154 НК РФ, согласно которому выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено договором.

Таким образом, если в договоре (дополнительном соглашении) между поставщиком и покупателем не установлено, что в результате предоставления премии изменяется стоимость отгруженных товаров, то поставщик не вправе будет уменьшить налоговую базу по НДС на сумму указанной премии. Если в договоре поставки предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных товаров на сумму выплаченной премии, то поставщик может уменьшить свои налоговые обязательства по НДС.

Поскольку в результате предоставления премии в рассматриваемом случае не происходит изменения стоимости ранее отгруженных покупателю товаров, считаем, что организация-продавец не должна корректировать сформированную в периоде отгрузки товаров налоговую базу по НДС и выставлять корректировочные счета-фактуры (п.п. 1, 2.1 ст. 154, п. 3 ст. 168 НК РФ).

В п. 2.1 ст. 154 НК РФ говорится о выплате, что подразумевает денежную форму премии. Вместе с тем в нем присутствует термин "предоставление", под которым можно понимать и неденежную форму премии (по крайней мере, указанная норма не содержит запрета на предоставление премии в неденежной форме). В этой связи полагаем, что порядок исчисления НДС при предоставлении премий не ставится в зависимость от конкретного способа их предоставления (перечисление на расчетный счет, зачет предоставленной премии в счет имеющейся суммы задолженности покупателя по договору поставки и др.).

В то же время обращаем внимание, что премия на уже оплаченные покупателем товары, которая предоставляется в форме зачета ее суммы в счет оплаты следующей партии товара (в счет предстоящей поставки товара), признается полученным авансом у продавца (п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164, пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ, письмо Минфина России от 11.07.2013 N 03-07-11/27047). Сумма НДС определяется поставщиком расчетным методом с применением налоговой ставки 18/118 (10/110) (п. 4 ст. 164 НК РФ). На день отгрузки товаров в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты поставщик также определяет налоговую базу (п. 14 ст. 167 НК РФ). При этом с даты отгрузки товаров у поставщика возникает право на вычет суммы НДС, начисленной на дату зачета суммы премии в счет аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации в ряде случаев аванс возвращается покупателю. Суммы налога с такой предоплаты подлежат вычетам в общеустановленном порядке согласно абзацу второму п. 5 ст. 171 НК РФ.

Таким образом, в случае изменения условий договора или его расторжения, а также возврата сумм аванса суммы НДС, исчисленные поставщиком и уплаченные им в бюджет с аванса, подлежат вычету в полном объеме (в данном случае по ставке 18%) после отражения в учете операций по корректировке в связи с возвратом аванса, но не позднее одного года с момента его возврата (п. 4 ст. 172 НК РФ, письма УФНС России по Краснодарскому краю от 25.05.2010 N 15-10/12726@, УФНС России по г. Москве от 14.03.2007 N 19-11/022386).

Отметим, что п. 2.1 ст. 154 НК РФ содержит понятие "премия (поощрительная выплата)". При этом в существующей практике заключения договоров, предусматривающих предоставление покупателям премий за выполнение определенных условий договора, применяются различные термины: "поощрительная выплата", "премия", "скидка", "бонус" и т.п. Вместе с тем нормы российского законодательства, в том числе гражданского и налогового, не определяют указанных понятий. Однако налоговые последствия по НДС, на наш взгляд, будут зависеть не столько от названия выплаты, сколько от того, происходит или нет в результате данной сделки изменение стоимости отгруженных товаров.

Обращаем внимание на разъяснения, приведенные в письме ФНС России от 06.08.2013 N ЕД-4-3/14347@, в котором отмечено следующее. Из решения ВАС РФ от 11.01.2013 N 13825/12 следует, что корректировочные счета-фактуры рассчитаны исключительно на случаи изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров и не предусматривают возможности их применения к иным случаям, оказывающим влияние на стоимость товаров. Следовательно, правила, предусмотренные в отношении корректировочных счетов-фактур, не распространяются на случаи выплаты премий (бонусов), предоставляемых продавцом покупателю товаров с их совокупной стоимости без изменения цены единицы отгруженного товара.

Однако согласно правовой позиции ВАС РФ, выраженной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 N 11175/09 и от 07.02.2012 N 11637/11, в результате выплаты поставщиками премий происходит уменьшение стоимости товаров (независимо от того, изменяется или нет базисная цена товара), что влечет корректировку налоговой базы по НДС и, соответственно, уменьшение размера заявленных покупателем вычетов. Учитывая это ФНС России предлагает налогоплательщику-продавцу в целях корректировки налоговой базы по НДС производить регистрацию первичного учетного документа, на основании которого оформляются премии, по своему выбору в книге продаж текущего налогового периода или в дополнительном листе книги продаж, составляемом за налоговый период, в котором отражена реализация товаров (работ, услуг), в отношении которых предоставлена премия (поощрительная выплата). При этом показатели строк книги продаж или дополнительного листа книги продаж предлагают указывать с отрицательным значением.

Отметим, что в постановлении ФАС Московского округа от 14.11.2013 N Ф05-13097/13 по делу N А40-5347/2013 судьи констатировали, что условиями договоров поставки не предусмотрено изменение цены поставленных товаров в результате выплаты поставщиками товаров премий за достижение обществом определенных объемов закупок, как не предусмотрено этого и в подписанных между сторонами договоров актах о расчете премии. При этом суд пришел к выводу о неправомерности квалификации налоговым органом указанных премий в качестве скидок на цену товара, поскольку спорные премии не уменьшали стоимость товаров.

Суд кассационной инстанции учел складывающуюся судебно-арбитражную практику с учетом внесения изменений Федеральным законом от 05.04.2013 N 39-ФЗ в ст. 154 НК РФ, и принял во внимание, что выплата поставщиком премии покупателю за выполнение условий договора не влияет на налоговые обязательства сторон по НДС, если стороны в договоре прямо не договорятся об ином. Внесенные изменения, отражающие позицию законодателя по данному вопросу, дополнительно подтверждают правомерность вывода судов об отсутствии у покупателя обязанности корректировать (восстанавливать) налоговые вычеты по НДС при получении премии от поставщика, если заключенным договором прямо не предусматривается уменьшение стоимости поставленных товаров в результате выплаты такой премии.

Таким образом, с целью минимизации налоговых рисков рекомендуем организации-продавцу внимательно относиться к формулировкам, применяемым в договорах. Если продавец намерен корректировать сумму НДС, то в договоре можно использовать термин "скидка", указав при этом, что она уменьшает стоимость отгруженной продукции. Если же стороны не хотят, чтобы сумма поощрения повлияла на их налоговые обязательства по НДС, то в договоре лучше применить понятие "премия" и обязательно уточнить, что она не уменьшает стоимости отгруженных товаров.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

  

Цориева Зара

 

  Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер

Родюшкин Сергей