Необходимо ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету при приобретении указанного имущества, при условии, что расходы на указанную деятельность превышают 5% от общей величины расходов?


 

 

Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?

 

Мы нашли выход!

 

 

Повышение квалификации бухгалтеров

Организация, зарегистрированная на территории РФ, для производства работ отправляет основные средства (оборудование) и инструмент в свое обособленное подразделение, зарегистрированное на территории Республики Беларусь. После выполнения работ указанное имущество будет возвращено на территорию РФ.

Необходимо ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету при приобретении указанного имущества, при условии, что расходы на указанную деятельность превышают 5% от общей величины расходов?

 

 

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

 

В рассматриваемой ситуации при передаче инструмента и не полностью самортизированных основных средств обособленному подразделению для выполнения работ на территории Республики Беларусь суммы НДС по данному имуществу, ранее правомерно принятые российской организацией к вычету, подлежат восстановлению.

 

 

Обоснование позиции:

 

Перечень ситуаций, когда суммы НДС, ранее правомерно принятые налогоплательщиком к вычету, подлежат восстановлению, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ.

Так, согласно пп. 2 п. 3, пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком, в частности, по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ. При этом каких-либо ограничений в части применения указанного положения не установлено (смотрите также письмо Минфина России от 13.07.2015 N 03-07-08/40070).

Учитывая такую формулировку, можно сделать вывод, что даже частичное (разовое) использование инструмента и не полностью самортизированных объектов основных средств для осуществления операций, местом реализации которых территория РФ не признается, является основанием для восстановления сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету.

Отметим, что место реализации работ (услуг) определяется в соответствии с положениями ст. 148 НК РФ. Вместе с тем принципы взимания косвенных налогов в государствах - членах Евразийского экономического союза определяются в соответствии с Договором о Евразийском экономическом союзе (Астана, 29.05.2014) (далее - Договор), участниками которого являются в том числе Республика Беларусь и Российская Федерация (смотрите преамбулу к названному договору). В силу п. 1 ст. 7 НК РФ этот Договор имеет приоритет перед налоговым законодательством РФ.

Критерии определения территории государства-члена как места реализации работ, услуг содержатся в п. 29 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору, далее - Протокол). Так местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, если работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым либо движимым имуществом, находящимся на территории этого государства-члена (пп.пп. 1, 2 п. 29 Протокола).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации местом выполнения работ территория РФ не признается (дополнительно о месте реализации услуг смотрите Энциклопедию решений. Место реализации работ (услуг), связанных с недвижимым имуществом, для целей НДС).

Минфин России в письме от 12.02.2014 N 03-07-08/5622 указал, что: "...суммы налога на добавленную стоимость по воздушным судам, принятые российской организацией к вычету, в случае их последующего использования для осуществления операций, как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и услуг, местом реализации которых территория Российской Федерации не признается, подлежат восстановлению...".

В ситуации, похожей на рассматриваемую, ВАС РФ в определении от 29.10.2012 N ВАС-11252/12 "Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" подтвердил правомерность восстановления суммы НДС, ранее принятой к вычету. При этом рассматривалась ситуация, при которой основное средство приобретено и использовалось для осуществления операций, облагаемых НДС, временно вывезено в Республику Казахстан к месту оказания услуг в IV квартале 2009 г., после чего оборудование вновь используется для осуществления облагаемых операций.

При этом данный вывод был сделан с учетом того, что налогоплательщик указывал на отсутствие в законодательстве толкования понятия "дальнейшее использование товаров".

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 27.08.2014 N Ф05-9277/14 по делу N А40-133573/2013 также отмечено, что пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ применяется в случае отложенного начала использования приобретенных товаров (работ, услуг), основных средств в не облагаемой налогом деятельности, когда налогоплательщик изначально при приобретении включил всю сумму предъявленного НДС в состав вычетов ввиду отсутствия условий для применения ограничений, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, в том периоде, но в текущем периоде начал использовать ранее приобретенные товары (результаты выполненных для него работ, оказанных услуг), полученные (созданные) основные средства в не облагаемой налогом деятельности (то есть когда возникли ограничения, предусмотренные п. 2 ст. 170 НК РФ). При этом, поскольку ограничения возникли уже в последующем периоде, после периода приобретения товаров (работ, услуг), основных средств, а сумма предъявленного налога в предыдущем периоде уже была принята в состав вычетов, законодатель предусмотрел обязанность по восстановлению (то есть обратной уплате) всей суммы ранее принятого к вычету НДС.

Таким образом, учитывая позицию финансового ведомства и судебной системы, полагаем, что при передаче инструмента и не полностью самортизированных основных средств обособленному подразделению для выполнения работ на территории Республики Беларусь суммы НДС по данному имуществу, ранее правомерно принятые российской организацией к вычету, подлежат восстановлению (смотрите также письма Минфина России от 21.10.2013 N 03-07-08/43957, от 04.05.2009 N 03-07-07/38).

Также отметим, что восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм НДС производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. При этом указанные суммы НДС учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (смотрите также письмо ФНС России от 24.01.2014 N ГД-4-3/1038@).

 

К сведению:

В то же время в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2013 N Ф07-1415/13 по делу N А56-33575/2012 рассматривалась ситуация, в которой общество в 2006 г. приняло к учету железнодорожные цистерны и заявило вычет НДС, уплаченный при их ввозе на таможню (п. 1 ст. 172 НК РФ). В IV квартале 2008 г. цистерны переданы в аренду иностранной компании, т.е. местом реализации услуг территория РФ не признается (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).

По мнению инспекции, поскольку с IV квартала 2008 г. цистерны начали использоваться для операций, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ, то в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по основным средствам, подлежат восстановлению в IV квартале 2008 г. в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 170 НК РФ пропорционально их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суд отказал налоговому органу на том основании, что п. 3 ст. 170 НК РФ должен применяться в системной связи с п. 4 ст. 170 НК РФ, в котором, в свою очередь, не предусмотрена обязанность восстанавливать НДС, если у налогоплательщика доля совокупных расходов на производство услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство.

Отметим, что согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 21.06.2012 N 2676/120 данное право распространяется на всех плательщиков НДС независимо от видов осуществляемой ими экономической деятельности.

Напомним, что согласно абзацу 7 п. 4 ст. 170 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ) налогоплательщик вправе не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

Указанные расходы определяются по результатам деятельности организации в целом, включая расходы головной организации и всех ее филиалов (письмо Минфина России от 06.06.2008 N 03-07-08/145).

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Гусихин Дмитрий

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав