Как исправить в бухгалтерском учёте факт неотражения возникновения задолженности перед третьим лицом по договору уступки и возникновения права по договору долевого участия в строительстве?


 

 

Напряженный график не позволяет посещать мероприятия по повышению квалификации?

 

Мы нашли выход!

 

 

Повышение квалификации бухгалтеров

Консультация предоставлена 18.02.2016 года

 

С организацией в сентябре 2014 года заключен договор подряда на выполнение работ по созданию рабочей документации и строительно-монтажных работ на территории жилого дома. По данному договору организация является подрядчиком.

Также в октябре 2014 года был заключен договор об уступке права требования, по которому третья организация передает в собственность организации право требования передачи в собственность 2-комнатной квартиры, расположенной в здании вышеуказанного жилого дома в счет оплаты за предстоящие работы по вышеуказанному договору подряда. Договор подряда заключён с генеральным подрядчиком, квартира будет получена от иного лица (застройщика). Договор уступки зарегистрирован в октябре 2014 года, была оплачена с расчетного счета организации государственная пошлина за государственную регистрацию прав, ограничений (обременений) на недвижимое имущество и сделок с ним. В декабре 2015 года организацией было зарегистрировано дополнительное соглашение к договору участия в долевом строительстве о переносе сроков окончания строительства и сдачи в эксплуатацию с III квартала 2015 года на I квартал 2016 года. В данном дополнительном соглашении организация именуется дольщиком. При регистрации дополнительного соглашения организацией была оплачена госпошлина в размере 175 руб. Данное право требования отражено в учете в декабре 2015 года на счете 58 в корреспонденции со счетом 76.

Как исправить в бухгалтерском учёте факт неотражения в октябре 2014 года возникновения задолженности перед третьим лицом по договору уступки права (требования) и возникновения права (требования) по договору долевого участия в строительстве? На каком счёте отразить начисление государственных пошлин в описываемой ситуации?

 

 

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

 

В случае если ошибка предшествующего отчетного года, связанная с неотражением фактов хозяйственной жизни, является для организации существенной, то она подлежит исправлению записями по счету расчётов с прочими дебиторами и кредиторами в корреспонденции со счётом учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Если указанная ошибка не является существенной, она подлежит отражению по счету расчётов с прочими дебиторами и кредиторами в корреспонденции со счетом учёта прочих доходов и расходов.

Расходы, связанные с начислением госпошлин, подлежат зачислению на счёт, на котором впоследствии будет отражена себестоимость полученной квартиры.

 

 

Обоснование позиции:

 

В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ) договор участия в долевом строительстве заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключённым с момента такой регистрации, если иное не предусмотрено настоящим Законом.

В силу п. 2 ст. 11 Закона N 214-ФЗ уступка участником долевого строительства прав требований по договору допускается с момента государственной регистрации договора до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Абзацем пятым пп. 30 п. 1 ст. 333.33 НК РФ установлено, что за государственную регистрацию соглашения об изменении или о расторжении договора участия в долевом строительстве, уступки прав требования по договору участия в долевом строительстве, включая внесение соответствующих изменений в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним, взимается государственная пошлина, размер которой с 01.01.2015 составляет 350 рублей. Если при регистрации каждого из договоров уступки права требования за совершением юридически значимого действия одновременно обращаются обе стороны сделки, не имеющие права на льготы, установленные гл. 25.3 НК РФ, то государственная пошлина уплачивается сторонами сделки в равных долях (пп. 1 п. 1 ст. 333.17, абзац второй п. 2 ст. 333.18 НК РФ).

 

Бухгалтерский учёт

 

Согласно ст. 5, п. 8 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) объектами бухгалтерского учета в числе прочих объектов являются факты хозяйственной жизни, а также активы организации.

Понятие активов в Законе N 402-ФЗ не приводится. Определения и признаки объектов бухгалтерского учета, в том числе активов, должны быть установлены федеральными стандартами, которые до настоящего времени не приняты (п. 1 ч. 3 ст. 21 Закона N 402-ФЗ). До их утверждения применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, принятые до дня вступления в силу Закона N 402-ФЗ (ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ). Учет активов в целях бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с правилами, установленными нормативными правовыми актами (ПБУ) по учету конкретных видов активов.

В соответствии с п. 20 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" информация о финансовых вложениях организации отражается в активе бухгалтерского баланса, то есть финансовые вложения признаются активами организации.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - План счетов и Инструкция) установлено, что счет 58 "Финансовые вложения" предназначен для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

Таким образом, финансовые вложения представляют собой способ инвестирования денежных средств или иного имущества с целью получения доходов.

К ним, в частности, относится (п. 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", далее - ПБУ 19/02) дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования.

Однако для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение условий, перечисленных в п. 2 ПБУ 19/02, а именно:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Кроме того, необходимо учитывать, что финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 8 ПБУ 19/02).

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах) (п. 9 ПБУ 19/02).

Как видно, для того чтобы появились основания для отражения в бухгалтерском учёте активов в виде финансовых вложений, организация должна понести соответствующие затраты.

В рассматриваемой ситуации организация в 2014 году не понесла затрат, связанных с приобретением права (требования) по договору уступки, то есть не осуществляла вложений, следовательно, у организации нет оснований для отражения актива в виде финансового вложения.

В то же время у организации в октябре 2014 года появилось основание для отражения фактов хозяйственной жизни, связанных с получением права (требования) по договору долевого участия в строительстве и возникновением задолженности перед третьим лицом по оплате полученного права (требования).

Основанием для отражения фактов хозяйственной жизни является заключение договора уступки прав требования по договору участия в долевом строительстве, заключенного с третьим лицом.

Таким образом, документальным подтверждением возникновения права (требования) по договору долевого участия и задолженности перед третьим лицом являются:

- договор участия в долевом строительстве;

- договор уступки прав требования по указанному договору.

По этому основанию у организации в октябре 2014 года появилась обязанность произвести в бухгалтерском учёте следующую запись:

Дебет 76 "Расчёты по долевому участию в строительстве" Кредит 76 "Расчёты с третьим лицом"

- отражена задолженность перед третьим лицом за уступку права (требования) по договору участия в долевом строительстве и полученное право (требование к застройщику), вытекающее из договора участия в долевом строительстве.

Далее, при условии подписания трехстороннего соглашения между генподрядчиком, подрядчиком - Вашей организацией и третьим лицом организация произведёт зачёт задолженности по выполненным работам в счёт оплаты полученного от третьего лица права. При этом в бухгалтерском учёте будут произведены следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- отражена стоимость подрядных работ, принятых генподрядчиком, в качестве выручки по обычным видам деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ реализация строительных работ на территории РФ признаётся объектом налогообложения по НДС:

Дебет 90, субсчёт "НДС" Кредит 68, субсчёт НДС

- начислен НДС со стоимости подрядных работ.

В момент подписания вышеуказанного трехстороннего соглашения производится зачёт дебиторской задолженности генподрядчика (по оплате выполненных для него работ) в счёт погашения кредиторской задолженности перед третьим лицом (по оплате полученного права (требования), вытекающего из договора долевого участия в строительстве):

Дебет 76, субсчет "Расчёты с третьим лицом" Кредит 62

- произведен взаимозачёт требования (к генподрядчику) и обязательства (перед третьим лицом).

В момент поступления квартиры от застройщика в адрес инвестора-дольщика организация будет производить следующие записи:

Дебет 08 Кредит 76 "Расчёты по долевому участию в строительстве"

- отражена сумма инвентарной стоимости квартиры;

Дебет 19 Кредит 76 "Расчёты по долевому участию в строительстве"

- передана соответствующая часть НДС.

 

Исправительные записи в 2015 году

 

Правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), установлены ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010).

Из п. 2 ПБУ 22/2010 следует, что ошибкой признается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, которое может быть обусловлено, в частности:

- неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

- неправильным применением учетной политики организации;

- неточностями в вычислениях;

- неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;

- неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;

- недобросовестными действиями должностных лиц организации.

При этом не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

Согласно п. 4 ПБУ 22/2010 выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению.

В силу п.п. 6, 7 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления такой отчетности акционерам акционерного общества, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года (года, за который составляется годовая бухгалтерская отчетность). Если указанная бухгалтерская отчетность была представлена каким-либо иным пользователям, то она подлежит замене на отчетность, в которой выявленная существенная ошибка исправлена (пересмотренная бухгалтерская отчетность).

Способ исправления ошибки зависит как от уровня ее существенности, так и от того, когда она была обнаружена.

В силу п. 3 ПБУ 22/2010 ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Согласно п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), то есть счет 84;

2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Вносить изменения в бухгалтерскую отчетность за 2014 год организации в данном случае не следует (п. 10 ПБУ 22/2010).

С учетом изложенного, а также принимая во внимание положения Плана счетов и Инструкции, считаем, что для исправления существенной ошибки организация в 2015 году должна сделать следующие проводки:

Дебет 84 Кредит 76 "Расчёты с третьим лицом"

- признана задолженность перед третьим лицом исходя из договора уступки права (требования), которая подлежала отражению в 2014 году;

Дебет 76 "Расчёты по долевому участию в строительстве" Кредит 84

- признано право (требование к застройщику), которое подлежало отражению в 2014 году.

Несущественные ошибки предшествующего отчётного года исправляются записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 14 ПБУ 22/2010).

В том случае, если факты хозяйственной жизни, не отражённые в предшествующем отчётном периоде, не привели к возникновению существенной ошибки в бухгалтерском учёте организации, бухгалтерские записи будут следующими:

Дебет 91, субсчёт "Прочие расходы" Кредит 76

- признаны обязательства перед третьим лицом, которые подлежали отражению в 2014 году;

Дебет 76 Кредит 91, субсчёт "Прочие доходы"

- признано право (требование к застройщику), которое подлежало отражению в 2014 году.

 

Отражение начисления госпошлин в бухгалтерском учёте

 

Согласно п. 10 ст. 13, п. 1 ст. 333.16 НК РФ государственная пошлина является сбором.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией при уплате госпошлины производится запись по дебету счета 68 "Расчеты по государственной пошлине" и кредиту счёта 51 "Расчетные счета":

Дебет 68, субсчет "Расчеты по государственной пошлине" Кредит 51

- уплачена госпошлина.

Как уже было отмечено, в рассматриваемой ситуации балансовая стоимость будущей квартиры будет отражена на счёте 08 "Вложения во внеоборотные активы". Бухгалтерский учет внеоборотных активов ведется в соответствии с ПБУ, регулирующими учет того или иного вида активов. С учётом нормы абзаца седьмого п. 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" государственная пошлина относится к фактическим затратам, которые организация вправе накапливать в течение длительного времени, поскольку является расходом, связанным с поступлением квартиры.

Иными словами, расходы в связи с начислением госпошлин непосредственно связаны с формированием себестоимости актива, который будет создан в результате поступления квартиры от застройщика по договору долевого участия в строительстве.

С учётом данного обстоятельства в бухгалтерском учёте организации производятся следующие записи:

В октябре 2014 года:

Дебет 08 Кредит 68, субсчет "Расчеты по государственной пошлине"

- отражена величина государственной пошлины за регистрацию договора уступки права (требования) в составе инвентарной стоимости объекта.

В декабре 2015 года:

Дебет 08 Кредит 68, субсчет "Расчеты по государственной пошлине"

- отражена величина государственной пошлины, уплаченной при регистрации дополнительного соглашения в составе инвентарной стоимости создаваемого объекта.

Если организация не произвела в 2014 году соответствующую запись по начислению госпошлины, то с учётом п. 14 ПБУ 22/2010 в 2015 году следует сделать исправительную запись:

Дебет 08 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- отражена величина государственной пошлины за регистрацию договора уступки права (требования) в составе инвентарной стоимости объекта, которая подлежала отражению в 2014 году.

 

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

 

Графкин Олег

 

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав